最近ビットコインをはじめとする仮想通貨が注目を集めています。仮想通貨によりオンライン決済を行うことのできる取引等が急増している中、我が国の租税法もそれに対応すべく、平成29年度税制改正において仮想通貨に係る消費税の取扱いについての見直しがなされ、また、国税庁のタックスアンサーでは、ビットコインを使用することにより利益が生じた場合における所得税法上の取扱いが公表されました。今回は消費税法とその政令に焦点を当て、実定法上の根拠を探ってみましょう。
支払の手段としての仮想通貨
平成29年度税制改正では、仮想通貨の譲渡について、消費税を非課税とすることとされ、同年7月1日以後に行われる取引から適用されています。この改正は、資金決済に関する法律の改正により仮想通貨が支払の手段として位置付けられたことや、諸外国における課税関係等を踏まえたものといわれています。
もっとも、ビットコインのような仮想通貨の譲渡が、そもそも、消費税法上の「非課税となる有価証券等の譲渡」に該当していたのではないかという疑問もあり得ます。
消費税法は、国内において行われる資産の譲渡等のうち、「別表第一」に掲げるものには、消費税を課さないとしており(消法6①)、そして、有価証券等の譲渡の範囲が「別表第一」の第2号《有価証券等の譲渡》に記載されています。すなわち、そこでは、「金融商品取引法…第2条第1項《定義》に規定する有価証券その他これに類するものとして政令で定めるもの…及び外国為替及び外国貿易法第6条第1項第7号《定義》に規定する支払手段…その他これに類するものとして政令で定めるもの…の譲渡」が非課税とされています。
そこで、ここにいう「外国為替及び外国貿易法第6条第1項第7号《定義》に規定する支払手段」にいかなるものが含まれるのかが問題となります。つまり、仮想通貨がこの「支払手段」に該当するのであれば、その譲渡については消費税が非課税とされるからです。この点について、消費税法基本通達6－2－3《支払手段の範囲》は、次のものがこれに当たると通達しています。
- （１）銀行券、政府紙幣、小額紙幣及び硬貨
- （２）小切手（旅行小切手を含む。）、為替手形、郵便為替及び信用状
- （３）約束手形
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（４）（１）~（３）に掲げるもののいずれかに類するもので、支払のために使用することができるもの
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（５）証票、電子機器その他の物に電磁的方法（電子的方法、磁気的方法その他の人の知覚によって認識することができない方法をいう。）により入力されている財産的価値であって、不特定又は多数の者相互間でその支払のために使用することができるもの（その使用の状況が通貨のそれと近似しているものに限る。）
ここで注意をしておきたいのは、上記のうち（５）です。この通達には注書きがあり、そこには「（５）の具体的範囲については、外国為替令において定めることとされている。」とあります。
さて、「外国為替及び外国貿易法第６条第１項第７号《定義》に規定する支払手段」を明らかにするに当たり、まずは、外国為替及び外国貿易法の該当条文を確認する必要があります 。同法６条１項７号において、「支払手段」とは、次に掲げるものをいうと規定しています。
- 銀行券、政府紙幣、小額紙幣及び硬貨
- 小切手（旅行小切手を含む。）、為替手形、郵便為替及び信用状
- 証票、電子機器その他の物（第19条第１項において「証票等」という。）に電磁的方法（電子的方法、磁気的方法その他の人の知覚によって認識することができない方法をいう。）により入力されている財産的価値であって、不特定又は多数の者相互間での支払のために使用することができるもの（その使用の状況が通貨のそれと近似しているものとして政令で定めるものに限る。）
- イ又はロに掲げるものに準ずるものとして政令で定めるもの〔下線筆者〕
上記枠内の「ハ」をご覧になればわかるとおり、「証票等に電磁的方法により入力されている財産的価値であって、不特定又は多数の者相互間での支払のために使用することができるもの」すべてが「支払手段」とされているわけではなく、括弧書きにおいて「その使用の状況が通貨のそれと近似しているものとして政令で定めるものに限る。」とされているのですから、「政令」を確認しなければ、「ハ」の示すものの範囲が明らかになりません。
